Des factures « Autoliquidation » tardives exclues de la simplification

Un acquéreur intermédiaire qui omet la mention « Autoliquidation » sur ses factures ne peut pas faire entrer des livraisons triangulaires dans le régime de simplification de la TVA des années plus tard en émettant de nouvelles factures. Le Tribunal (deuxième chambre, cinq juges) a refusé tout effet ex nunc : les conséquences du régime de simplification ne sont pas déclenchées pour ces livraisons, et la régularisation de TVA correspondante ne peut pas être déclarée pour la période d'imposition en cours ou pour une période future.

Le litige concernait F GmbH, un grossiste autrichien en vêtements de travail. De 2011 à 2014, elle a commandé des biens auprès de fournisseurs suédois et danois en utilisant son numéro d'identification TVA autrichien, et les biens ont été expédiés directement de Suède ou du Danemark vers les clients de F dans d'autres États membres, qui utilisaient les numéros TVA des États de destination. F a facturé ses clients sans TVA et sans aucune indication d'une opération triangulaire ni d'un transfert de la dette de TVA, et elle a déclaré ces opérations comme des livraisons intracommunautaires.

Lors d'un contrôle, l'administration fiscale autrichienne a traité ces opérations comme des opérations triangulaires inabouties (« opérations triangulaires inabouties ») soumises aux règles générales des opérations en chaîne : des acquisitions intracommunautaires cumulatives en Autriche, avec refus de la TVA acquittée en amont. En 2015, F a ajouté une mention d'opération triangulaire et de transfert de dette sur les factures, a rectifié ses états récapitulatifs pour 2011 à 2014, et a demandé la TVA cumulée acquittée en amont comme régularisation dans sa déclaration préalable de mars 2015. Le Bundesfinanzgericht a admis que les factures rectifiées étaient parvenues aux clients mais leur a dénié tout effet rétroactif, tout en admettant la régularisation avec effet ex nunc en 2015. L'administration fiscale a formé un pourvoi devant le Verwaltungsgerichtshof, qui a posé trois questions sur les articles 42, sous a), et 197, paragraphe 1, sous c), de la directive TVA.

La mention exigée par l'article 226, point 11 bis, de la directive 2006/112/CE est une condition de fond du régime, et non une condition formelle susceptible d'être corrigée après coupEuropa. En s'appuyant sur l'arrêt Luxury Trust Automobil (C-247/21), le Tribunal a rappelé que l'accomplissement après coup d'une condition obligatoire de transfert de la dette de TVA au destinataire n'est pas une rectification mais la première émission de la facture requise, qui ne peut avoir d'effet rétroactifEuropa. Bien que l'article 42, sous a), ne fixe aucun délai exprès, son contexte et ses objectifs tranchent la question.

Le régime formé par les articles 42 et 141 existe pour épargner à l'acquéreur intermédiaire les obligations d'identification et de déclaration dans l'État membre de destination, tandis que les articles 41 et 42 garantissent la taxation de l'acquisition au niveau du client final et évitent la double taxation. Entre les livraisons et les nouvelles factures, le régime des articles 40 et 41 s'appliquait et la dette d'acquisition de l'article 41 avec ses obligations d'identification, de déclaration et de taxation dans l'État de destination était déjà née ; rien de tout cela ne disparaît rétroactivement, de sorte que la simplification administrative ne peut plus être atteinte après coup. Une application tardive pourrait aussi compromettre la taxation correcte dans l'État de destination, par exemple lorsque le client final a entre-temps disparu, et vérifier la bonne foi ou la garantie de la taxation opération par opération irait elle-même à l'encontre de l'objectif de simplification. La mention « Autoliquidation » existe précisément pour que le destinataire final sache qu'il est redevable, ce que des factures émises des années après les livraisons ne peuvent manifestement pas assurer. La neutralité fiscale telle que développée dans Rusedespred (C-138/12) pour une taxe indûment facturée n'est pas transposable, car la taxe avait été correctement réclamée par l'administration. Enfin, déclarer la régularisation uniquement pour la période en cours ne supprime pas l'effet rétroactifEuropa : le régime applicable aux opérations passées et la situation juridique du client final seraient toujours modifiés après coup. Il n'y avait donc pas lieu de répondre aux deuxième et troisième questions, et les dépens relèvent de la juridiction de renvoi.

Base juridique : articles 40, 41, 42 sous a), 141, 197 paragraphe 1 sous c), 226 point 11 bis et 265 de la directive 2006/112/CE ; Luxury Trust Automobil (C-247/21) ; MS KLJUČAROVCI (T-646/24) ; Firma Hans Bühler (C-580/16) ; Rusedespred (C-138/12).